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En esta Institución se tramita expediente de queja, cuyo número de referencia figura arriba indicado, promovido de oficio, en relación a la procedencia de la retención en concepto del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas sobre las ayudas de acción social para las personas discapacitadas.
ANTECEDENTES
1.- Con fecha 23 de mayo de 2018 esta Institución inició una actuación de oficio ante la Dirección General de Recursos Humanos y Función Pública habida cuenta la información que nos habían facilitado varios empleados públicos de los distintos sectores de la Administración andaluza (docente, sanitario, judicial y Administración general), sobre el abono de las Ayudas de Acción Social, modalidad de “ayudas para atención a personas con discapacidad”, a las personas beneficiarias de dichas ayudas, y que hasta el ejercicio de 2015, habían tenido un tratamiento fiscal de rentas exentas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF).
No obstante, tras la publicación de la Orden de la Consejería de Hacienda y Administración Pública 15 de noviembre de 2013, por la que se modifica la Orden de 12 de diciembre de 2005, en relación con la inclusión en nómina de las ayudas de acción social, la Dirección General de Recursos Humanos y Función Pública aprueba la Resolución de 4 de marzo de 2014, por la que se determinan las cuantías de las Ayudas de Acción Social para los ejercicios 2012, 2013 y 2014, y establece, en su apartado 1.3, que el pago de dichas Ayudas, sin excepción, quedará sujeto a la retención legal que corresponda a cada perceptor.
En los ejercicios siguientes, 2015, 2016 y 2017, se mantiene el criterio fijado por esa Dirección General y los importes correspondientes a la Ayuda de Acción Social, modalidad de “ayudas para atención a personas con discapacidad”, son considerados como rendimientos de trabajo personal y se les aplica la retención por IRPF.
2.- Tras la petición del preceptivo informe a la Dirección General de Recursos Humanos y Función Pública, con fecha 13 de julio de 2018 tuvo entrada en este Comisionado el informe solicitado a dicho Centro Directivo, del que merecen ser destacados lo siguientes aspectos:
“La Instrucción 4/2009, de 20 de febrero, de la Intervención General sobre criterios de fiscalización aplicables a determinados pagos afectados por las retenciones previstas en el Impuesto sobre fa Renta de las Personas Físicas, determinó que las ayudas de acción social reguladas en el citado Reglamento, deben ser consideradas rendimientos del trabajo y, en consecuencia, quedar sometidas al tipo general de retenciones que corresponda a cada empleado público ya que presuponen una relación profesional con la Administración. |
Según la citada Instrucción, las Únicas ayudas que quedarían exentas de retención son aquellas destinadas al tratamiento o restablecimiento de la salud pero cualquier otra que pretenda paliar o aliviar la situación económica de empleados con enfermedades o lesiones, constituirá renta gravable al ser su finalidad ajena a la asistencia sanitaria. Por tanto, la citada Instrucción concluye que sólo la “ayuda médica, protésica y odontológica” reúne los requisitos descritos para no ser considerada renta.
Por tanto, la ayuda de acción social para atención a personas con discapacidad se ha sujetado a renta en cumplimiento de lo establecido en la Instrucción de la Intervención General del año 2009.”
“(…) hay que poner de manifiesto que el Reglamento de Ayudas de acción social fue modificado por Orden de 12 de diciembre de 2016 (BOJA n.º1, 3 de enero de 2017) afectando la modificación, precisamente, al contenido del artículo 16 que ha quedado redactado de la siguiente forma. “Esta modalidad de ayuda (atención a personas con discapacidad) consistirá en una prestación económica destinada a compensar los gastos ocasionados por el tratamiento, rehabilitación o atención especializada de las discapacidades físicas, mentales, intelectuales o sensoriales del personal empleado público o de sus familiares”.
A la vista de la modificación del artículo 16 del Reglamento de ayudas de acción social y teniendo en cuenta los pronunciamientos del Ministerio de Hacienda, el pasado 26 de febrero se solicitó informe a la Intervención General quien, en respuesta de fecha 13 de marzo, cuya copia se adjunta, indica que “si la prestación económica destinada a compensar gastos ocasionados por tratamientos, rehabilitación o atención especializada de discapacidades físicas, mentales, intelectuales o sensoriales ....es un supuesto de concesión de ayudas para cubrir gastos no cubiertos por el Servicio de Salud o Mutualidad correspondiente se estará ante un supuesto de no sujección y, por tanto, la prestación no estará sujeta a retención.
Por el contrario, sí esta prestación económica es un supuesto de concesión de ayudas para cubrir gastos cubiertos por el Servicio de Salud o Mutualidad correspondiente, es un supuesto de prestación económica incluida en el concepto de renta y, por tanto, sujeto a retención.“
(...) la mayoría de los gastos que se financian a través de esta modalidad de ayuda son los ocasionados por tratamientos de logopedia, trastornos del aprendizaje, atención temprana, coste de servicios de rehabilitación y fisioterapia, educación especial, atención psicológica y psicoeducativa y en general servicios de asistencia especializada de personas afectadas por alguna discapacidad, etc., terapias cubiertas o incluidas en la cartera de servicios del Servicio de Salud y Mutualidades.
(…) las ayudas de acción social para atención a personas con discapacidad se han sujetado a renta en cumplimiento de lo establecido en la Instrucción 4/2009, de 20 de febrero, de la Intervención General de la Junta de Andalucia, sobre criterios de fiscalización aplicables a determinados pagos afectados por las retenciones previstas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”
(…)
Que a la vista de los pronunciamientos del Ministerio de Hacienda y de la Intervención General de la Junta de Andalucía en su informe del pasado 13 de marzo, se va a elevar consulta a la Dirección General de Tributos del Ministerio de Hacienda.”
3.- En comunicación fechada el 9 de noviembre de 2018 esta Institución se dirigió nuevamente al citado Centro Directivo a fin de conocer si ya existía un pronunciamiento de la Dirección General de Tributos. Con fecha 19 de diciembre de 2018 la Dirección General de Recursos Humanos y Función Pública nos contesta comunicándonos que la respuesta de la Dirección General de Tributos aún no se había producido. No obstante, nos traslada su compromiso a comunicarnos, tan pronto recibieran la respuesta de la Dirección General de Tributos del Ministerio de Hacienda, cual iba a ser su proceder con respecto a la tramitación de las ayudas correspondientes al año 2018.
CONSIDERACIONES
Primera.- sobre el concepto de ayuda de acción social para personas con discapacidad.
La Orden de la entonces Consejería de Justicia y Administración pública de 18 de abril de 2001, por la que se aprueba el Reglamento de Ayudas de Acción Social para el personal al servicio de la Administración de la Junta de Andalucía, regula en la Sección 2ª de su Capítulo II las denominadas “ayudas para atención a disminuidos”, estableciéndose, en su art.16.1, que esta modalidad de ayudas tienen por objeto “la financiación compensatoria de los gastos sufridos por el personal a que se refiere el presente Reglamento, con ocasión del pago de tratamiento, rehabilitación o atención especial de discapacidades físicas, psíquicas o sensoriales, padecidas por los mismos o alguno de sus beneficiarios, y no cubiertas por organismos oficiales ni por entidades privadas” . (El subrayado es nuestro)
Es obvio, por tanto, que las ayudas económicas objeto de la presente queja, contempladas en el art. 16.1 del Reglamento de Ayudas de Acción Social para el personal al servicio de la Administración de la Junta de Andalucía, se constituyen como una financiación compensatoria -y así se precisa en su definición- de determinados gastos atendidos por el personal beneficiario de estas ayudas, con ocasión del pago de tratamientos, rehabilitación o atenciones especiales no cubiertas por servicios públicos de salud o equivalentes.
En ese sentido, entre los documentos que debe aportar el solicitante de la Ayuda se encuentran, en el art. 18.e) de la Orden de 2001, “certificado, en su caso, del Servicio Andaluz de Salud o de MUFACE relativo a la no cobertura por aquéllos de tales actuaciones y procesos sanitario” y las facturas originales de los gastos, expedidas por centros o instituciones de enseñanza o rehabilitación, así como por profesionales especializados en tratamiento, recuperación y rehabilitación de minusvalías o discapacidades, que acreditan su prestación fuera del ámbito de cobertura de los servicios públicos de salud o mutualidades públicas a las que corresponda.
Por consiguiente, la regulación de estas ayudas que se establece en el referido Reglamento consideramos que es clara y no deja lugar a dudas de que están destinadas a compensar gastos asistenciales destinados al tratamiento o restablecimiento de la salud de la personas beneficiarias de las mismas no cubiertos por el Servicio de Salud o Mutualidad correspondiente.
No obstante, con motivo de actualizar la regulación de las ayudas para atención a personas con discapacidad “en materia de simplificación administrativa y reducción de cargas”, según consta en la propia Exposición de Motivos de la Orden de la Consejería de Hacienda y Administración Pública 12 de diciembre de 2016, se acomete un cambio en la redacción del art. 16.1 del Reglamento de Ayudas de Acción Social en el siguiente sentido:
“(...) consistirá en una prestación económica destinada a compensar los gastos ocasionados por el tratamiento, rehabilitación o atención especializada de discapacidades físicas, mentales, intelectuales o sensoriales del personal empleado público o de sus familiares”.
Dicha modificación normativa, con independencia de que no se aluda a ello en la motivación expuesta, incorpora como cambio más importante el de la determinación del hecho causante de estas ayudas, al suprimir la referencia a que los tratamientos y asistencia a financiar no estén cubiertos “por organismos oficiales ni por entidades privada”. En cualquier caso, esta modificación, que más parece responder a la controversia suscitada sobre el tratamiento fiscal que había de darse a esta modalidad de ayudas, al amplíar los supuestos de hecho que causan derecho a su percepción, no deja de seguir incluyendo en su ámbito objetivo de protección las prestaciones económicas destinadas a compensar gastos asistenciales de personas con discapacidad física, mental, intelectual o sensorial no cubiertos por el Servicio de Salud o Mutualidad correspondiente.
Segunda.- Sobre la tributación de la ayudas de acción social para personas con discapacidad.
El artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial del las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, define los rendimientos íntegros del trabajo como "todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas".
En base a esta regulación, la Instrucción 4/2009, de 20 de febrero, de la Intervención General de la Junta de Andalucía, sobre criterios de fiscalización aplicables a determinados pagos afectados por las retenciones previstas en el impuesto sobre la renta de las personas físicas, determinó que las ayudas de acción social reguladas en el Reglamento de Ayudas de Acción Social, deben ser consideradas rendimientos del trabajo y, en consecuencia, quedar sometidas al tipo general de las retenciones que corresponda a cada empleado público ya que presuponen una relación profesional con la Administración.
Según la citada Instrucción, las únicas ayudas que quedarían exentas de retenciones son aquellas destinadas al tratamiento o restablecimiento de la salud pero cualquiera otra que pretenda paliar o aliviar la situación económica de empleados con enfermedades o lesiones, constituiría renta gravable por ser su finalidad ajena a la asistencia sanitaria.
La controversia surgida en torno a la tributación de esta modalidad de ayudas motivó el pronunciamiento de la Dirección General de Tributos, a instancia de una de persona interesada, en el sentido que a continuación se expone:
“(...) no tendrá la consideración de renta sujeta al impuesto aquellas ayudas económicas que e concedan por gastos de enfermedad no cubiertos por el servicio de salud o mutualidad correspondiente que se destinen a tratamiento o restablecimiento de la salud, entendiendo a estos efectos el empleo de las diversas formulas de asistencia sanitaria para reponer la salud de beneficiarios.
Cualquier otra prestación de tipo social que no responda con exactitud a los términos antes descritos, concedidas en relación con enfermedades o lesiones pero cuyo fin sea paliar o aliviar la situación económica del preceptor implicará una mayor capacidad económica a los efectos del impuesto sobre la renta de las personas físicas y por tanto constituirá renta sujeta a dicho impuesto.”
En este sentido, hemos de decir que la Ley General Tributaria, en su art. 89, para reforzar el principio de seguridad jurídica, estableció un régimen de consulta vinculante para los órganos y entidades encargados de la aplicación de los tributos, tanto respecto de quien formula la consulta como de cualquier obligado, siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias de dicho obligado y los que se incluyan en la contestación a la consulta.
Pues bien, pese a la claridad expositiva de la citada Instrucción de la Intervención General, y del dictamen de la Dirección General de Tributos -conocido por esa Administración- en relación a que ayudas habrían de quedar exentas de tributación, e igualmente la claridad a la hora de definir el concepto de “ayuda de acción social destinadas a los discapacitados” tal y como quedan configuradas en el art. 16.1 del Reglamento de Ayudas de Acción Social, -reproducido en el apartado primero el cuerpo de la presente Resolución-, la Administración de la Junta de Andalucía sigue considerando que no procede la exención fiscal de las mismas. Incluso, en los casos que afecten a las ayudas concedidas hasta la modificación introducida por Orden de 12 de diciembre de 2016, a aquellas personas que acrediten la necesidad de sufragar una tratamiento no cubierto por el servicio público de salud o mutualidad.
Consideración que, igualmente, se extiende a las ayudas concedidas tras la citada modificación normativa, toda vez que esa Administración estima que la mayoría de los tratamientos objeto de estas ayudas estarían cubiertos por los servicios públicos de salud o equivalentes.
No obstante, esta Institución no puede compartir esta interpretación, simplemente atendiendo a una interpretación literal de la normativa reguladora. Así, considerando que el Reglamento de Ayudas de Acción Social para el personal al servicio de la Administración de la Junta de Andalucía, hasta la modificación del año 2016, establece en su art. 16.1, de forma clara e inequívoca, que las ayudas tienen como objetivo cubrir aquellos tratamientos que no estén cubiertos por el servicio público de salud, exigiendo del solicitante, según establece el art. 15 d) y f), que acredite este extremo mediante la aportación de la correspondiente factura y/o informe del facultativo.
Interpretación que igualmente no compartimos, una vez producido el cambio normativo, al no tener en cuenta aquellos supuestos de tratamientos y asistencia no cubiertos por el servicio público de salud o mutualidad, que no sólo admite que puedan darse, sino que, hasta 2016, eran los únicos que podían ser objeto de compensación a través de estas ayudas, y que, además, se reconoce de forma expresa que pueden darse en el Informe de la Intervención General citado en los Antecedentes de la presente Resolución, así como en el referido informe de la Dirección General de Tributos de los que tiene constancia ese Centro directivo
En consecuencia con cuanto antecede, consideramos que la concesión de esta modalidad de ayudas destinadas a sufragar tratamientos excluidos del servicio público de salud o mutualidad, deben considerarse excluidos de tributación a los efectos del Impuesto de la Renta de las Personas Físicas, no procediendo la práctica de retención a cuenta sobre las mismas.
Tercera.- La tributación de las ayudas de acción social para personas con discapacidad tras la modificación introducida en la definición de dichas ayudas por Orden de 12 de diciembre de 2016.
Tras la nueva redacción dada al artículo 16.1 del Reglamento por el que se regulan las ayudas de acción social desatinadas a personas con discapacidad cabe que se suscite alguna controversia sobre la exención tributaria de esta modalidad de ayudas.
Parece claro, de conformidad con el informe de la Intervención General de la Junta de Andalucía de 13 de marzo de 2018, en concordancia con el criterio mantenido por la Dirección General de Tributos, y el resto de disposiciones normativas citadas en el cuerpo de la presente Resolución, que las ayudas de acción social para personas con discapacidad únicamente estarán exentas de tributación cuando se destinen a sufragar tratamiento o intervenciones no cubiertas por el sistema público de salud o mutualidad.
Pues bien, como ya hemos dicho, la nueva redacción dada al concepto de esta modalidad de ayudas, no implica que las mismas se destinen exclusivamente -como ocurría ante de la modificación- a sufragar tratamientos y/o intervenciones excluidos del sistema público de salud. Lo que no implica, o al menos sería cuestionable, que dichas ayudas estuvieran en todo caso exentas de tributación. Pudiéndose exigir, a partir de la modificación introducida en virtud de la Orden de 12 de diciembre de 2016, la acreditación documental de que la cuantía de la ayuda se ha destinado a sufragar un tratamiento o intervención no cubierta por el sistema público de salud o mutualidad.
Ahora bien, dado que la propia Dirección General de Recursos Humanos y Función Pública, a la vista de los pronunciamientos del Ministerio de Hacienda sobre este asunto, -a favor de la exención fiscal de estas ayudas- y de la Intervención General de la Junta de Andalucía, ha tomado la decisión de solicitar informe de la Dirección General de Tributos en orden a la tramitación de las ayudas correspondientes al ejercicio 2018, consideramos oportuno, en relación con las ayudas tramitadas a partir de 2017, esperar a conocer el pronunciamiento de la Dirección General de Tributos, y del que, por consiguiente, adopte la Administración autonómica.
En consecuencia, y debiendo considerar que las ayudas de acción social para personas discapacitadas concedidas hasta el año 2017 estaban exentas de tributación a efectos del IRPF, procede, de conformidad con lo establecido en el artículo 29.1 de la Ley reguladora del Defensor del Pueblo Andaluz, formular a la Dirección General de Recursos Humanos y Función Pública de la Consejería de Hacienda y Administración Pública la siguiente
RESOLUCIÓN
RECORDATORIO de deberes legales de los preceptos contenidos en el cuerpo de la presente Resolución y a los que se debe dar debido cumplimiento.
RECOMENDACIÓN para que se adopten las medidas que procedan a fin de que por parte de los organismos públicos correspondientes se proceda a emitir las certificaciones oportunas de las cantidades retenidas indebidamente en concepto de IRPF a las personas beneficiarias de ayudas de acción social en su modalidad de atención a personas con discapacidad, desde el ejercicio 2012 hasta el ejercicio 2016 (ambos inclusives), para posibilitar que las personas interesadas puedan instar a la Administración Tributaria la rectificación correspondiente en sus declaraciones anuales de dicho impuesto.
SUGERENCIA para que se modifique el vigente Reglamento de Ayudas de Acción Social para el personal al servicio de la Administración de la Junta de Andalucía, estableciendo la posibilidad de que puedan ser objeto de estas ayudas los gastos ocasionados por el tratamiento, rehabilitación o atención especializada de discapacidades físicas, mentales, intelectuales o sensoriales del personal empleado público o de sus familiares, no cubiertos por el servicio de salud o mutualidad correspondiente, y así se acrediten.
Jesús Maeztu Gregorio de Tejada
Defensor del Pueblo Andaluz
